Da Restituição da diferença do ICMS no regime de Substituição Tributária para frente se a base de cálculo efetiva da operação for inferior a presumida

Por Antonio Emanuel Piccoli da Silva em 08/08/2019 | Direito Tributário | Comentários: 0

A Substituição Tributária visa antecipar o recolhimento do imposto (ICMS) em operações atual e subsequente.

Em breve relato, a substituição tributária progressiva no âmbito do antigo Imposto sobre Circulação de Mercadorias (ICM) já era prevista originalmente no Código Tributário Nacional, em seus artigos 58, parágrafo 2º, inciso II, e 128, pois era permitido que Lei atribuísse a responsabilidade ao industrial ou ao atacadista pelo pagamento do imposto devido pelo comerciante varejista, mediante acréscimo ao preço praticado.

Por sua vez, o artigo 13 do Decreto-Lei 406/68 revogara o referido dispositivo legal, de modo que a jurisprudência do Supremo Tribunal Federal entendeu ser incabível, a partir da revogação, a atribuição legal da condição de substituto tributário, com base apenas no artigo 128, do Código Tributário Nacional.

Em 1983, por meio da Lei Complementar 44, altera-se o referido Decreto-Lei, em seus artigos 2º, §9º, “b”, e 6º, §3º, para reintroduzir a substituição tributária “para frente” no ordenamento jurídico.

Com o advento da Constituição Federal de 1988, o antigo ICM tornou-se ICMS, cujo fato gerador é a circulação de mercadorias e a prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação. Nesse sentido, o artigo 155, §2º, XII, “b”, do Texto Constitucional, reservou à lei complementar a disposição sobre a substituição tributária para o ICMS.

Logo em seguida, a título de cumprir o disposto no §8º do artigo 34, do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias, foi editado o Convênio ICM 66/88, que dispôs sobre a técnica da substituição progressiva no §3º, de seu artigo 2º: “Os Estados poderão exigir o pagamento antecipado do imposto, com a fixação, se for o caso, do valor da operação ou da prestação subsequente, a ser efetuada pelo próprio contribuinte”.

A partir da Emenda Constitucional 3/93, a presente matéria se constitucionalizou no bojo do §7º do artigo 150 da Constituição Federal, nos seguintes termos: ““A lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido.”

Nesse sentido, as grandes inovações consistiram na figura do fato gerador presumido e na garantia do reembolso imediato e preferencial.

A substituição tributária progressiva se dá quando a Lei atribui a obrigação de recolhimento do ICMS devido na operação subsequente ao sujeito que ocupa o elo anterior da cadeia de circulação.

Assim, este embute no custo da operação tanto o valor do ICMS devido pela operação própria que pratica, quanto aquele devido pela operação futura a ser realizada pelo próximo elo da cadeia de circulação. Isso ocorre a partir do estabelecimento de uma base de cálculo presumida do valor da operação seguinte. Em verdade, tanto o valor quanto a ocorrência do fato gerador futuro são presumidas. Em outros termos, o cálculo do montante do tributo a ser recolhido antecipadamente tem como referência uma base de cálculo definida mediante presunção não apenas da dimensão econômica que terá o fato gerador futuro, mas também da sua própria ocorrência.

Insta mencionar que o artigo 150, § 7º, da Constituição Federal de 1988 é expresso ao determinar a devolução do ICMS na hipótese de não ocorrência do fato gerador presumido, mas não é claro sobre a possibilidade de devolução caso o fato gerador presumido ocorra a menor. Veja-se: “Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:(…) § 7º A lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido.”

O Supremo Tribunal Federal sedimentou a tese de que os estabelecimentos varejistas, na condição de substitutos tributários, têm direito ao ressarcimento do imposto (ICMS-ST) cobrado a maior quando a base de cálculo presumida for superior ao preço efetivamente praticado pelo vendedor.

A decisão foi proferida no Recurso Extraordinário n° 593.849/MG, sendo estabelecida a seguinte tese: “É devida a restituição da diferença do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS pago a mais no regime de substituição tributária ‘para frente’, quando a base de cálculo efetiva da operação for inferior à presumida”.

O Supremo Tribunal Federal alterou seu entendimento sobre o regime de substituição tributária do ICMS. Com base no voto do ministro Edson Fachin, a maioria do Tribunal decidiu que o substituído tributário tem direito de reaver a diferença entre o valor do tributo recolhido antecipadamente pelo regime de substituição tributária e aquele realmente devido no momento da venda do produto sobre o qual incide o imposto.

O entendimento firmado pelo Supremo Tribunal Federal levou em consideração a determinação constitucional e legal de que a base de cálculo do ICMS, independentemente do regime de tributação, deve refletir o valor real da operação.

Desta forma, verifica-se que é devida a restituição do ICMS pago a maior em substituição tributária, limitada ao interstício temporal de 5 (cinco) anos pretéritos, desde que a base de cálculo efetiva da operação seja inferior à presumida.

As opiniões expostas neste artigo não refletem necessariamente a opinião do Ibijus

Sobre o autor

Antonio Emanuel Piccoli da Silva

Advogado especializado na área tributária, com atuação na Recuperação de Crédito Tributário, bem como experiências nas áreas cível, empresarial, bancário e trabalhista, na cidade de Presidente Prudente. Mestrado em Direito Negocial pela Universidade Estadual de Londrina (UEL). Pós-graduando em Direito Tributário pela Universidade Estadual de Londrina (UEL). Pós-graduado em Direito Civil e Processo Civil pela Universidade Estadual de Londrina (UEL). Graduado em Direito (Bacharel em Direito) pelas Faculdades Integradas "Antonio Eufrásio de Toledo" de Presidente Prudente. Graduado em Ciências Contábeis pelas Faculdades Integradas "Antonio Eufrásio de Toledo" de Presidente Prudente.

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