Multa GFIP - Denúncia Espontânea
Por Marco Aurélio Bicalho de Abreu Chagas em 08/09/2020 | Direito Tributário | Comentários: 0
Em verdade, a Secretaria da Receita Federal do Brasil autuou muitas empresas em todo o país, pela entrega em atraso da Guias de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social – GFIP relativas aos anos de 2009 e 2010.
A multa foi introduzida pela Lei nº 11.941/2009 no Regimento da Previdência Social, Lei nº 8.212/2009, art. 32-A.
Há o entendimento de que a aplicação dessa penalidade é abusiva e contraria o próprio Código Tributário Nacional (Lei nº 5.172/66), pois o atendimento da obrigação principal ou acessória, antes do início de procedimento fiscal, exclui a aplicação de penalidade.
É o que consta no CTN e na IN SRF 971/09, senão vejamos:
Art. 138 do CTN: A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo dependa de apuração.
Art. 472 da IN SRF nº 971/09 Caso haja denúncia espontânea da infração, não cabe a lavratura de Auto de Infração para aplicação de penalidade pelo descumprimento de obrigação acessória.
Parágrafo único. Considera-se denúncia espontânea o procedimento adotado pelo infrator que regularize a situação que tenha configurado a infração, antes do início de qualquer ação fiscal relacionada com a infração, dispensada a comunicação da correção da falta à RFB.
Acontece que o CARF em suas decisões evoca a Súmula CARF nº 49, reconhecendo que a denúncia espontânea não elide a penalidade decorrente do atraso na entrega da GFIP, a exemplos das seguintes EMENTAS:
AUTO DE INFRAÇÃO. GFIP. MULTA POR ATRASO. Constitui infração à legislação previdenciária deixar a empresa de apresentar GFIP dentro do prazo fixado para a sua entrega. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. ATRASO NA ENTREGA DE DECLARAÇÃO. SÚMULA CARF Nº 49. A denúncia espontânea não alcança a penalidade decorrente do atraso na entrega de declaração. AUSÊNCIA DE INTIMAÇÃO. SÚMULA CARF Nº 46. O lançamento de ofício pode ser realizado sem prévia intimação ao sujeito passivo, nos casos em que o Fisco dispuser de elementos suficientes à constituição do crédito tributário. CARF, Acórdão 2002-004.674, julg. 19/03/2020.
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais 2ª Seção de Julgamento. 2ª Câmara. 2ª Turma - Acórdão nº 2202-006.294 do Processo 10920.723996/2014-19 - Data: 02/06/2020
ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS Ano-calendário: 2010 MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DA GFIP. MICROEMPRESAS E EMPRESAS DE PEQUENO PORTE. FISCALIZAÇÃO ORIENTADORA. DUPLA VISITA. DESCABIMENTO. Os benefícios da fiscalização orientadora e o critério da dupla visita previstos no art. 55 da Lei Complementar n.º 123, de 2006, não se aplicam ao lançamento de multa por atraso na entrega da GFIP. MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DA GFIP. MICROEMPRESAS E EMPRESAS DE PEQUENO PORTE. PEDIDO DE REDUÇÃO DA MULTA. ART. 38-B. LEI COMPLEMENTAR 123, DE 2006 O benefício de redução da multa do art. 38-B da Lei Complementar n.º 123, de 2006, impõe o pagamento da multa no prazo de 30 (trinta) dias após a notificação. Logo, o só fato do contribuinte controverter acerca da exigência da multa, sem efetuar o pagamento dela após notificado do lançamento, afasta a aplicação do dispositivo, restando, hodiernamente, superado o prazo. INTIMAÇÃO PRÉVIA AO LANÇAMENTO. DESNECESSIDADE. SÚMULA CARF N.º 46. O contribuinte deve cumprir a obrigação acessória de entregar a GFIP no prazo legal sob pena de aplicação da multa prevista na legislação. Nos termos da Súmula CARF n.º 46, o lançamento de ofício pode ser realizado sem prévia intimação ao sujeito passivo, nos casos em que o Fisco dispuser de elementos suficientes à constituição do crédito tributário. MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DE DECLARAÇÃO. GFIP - GUIA DE RECOLHIMENTO DO FGTS E INFORMAÇÕES À PREVIDÊNCIA SOCIAL. PREVISÃO LEGAL. RESPONSABILIDADE OBJETIVA. É cabível, por expressa disposição legal, na forma do art. 32-A da Lei 8.212, de 1991, com redação dada pela Lei 11.941, de 27 de maio de 2009, a aplicação da Multa por Atraso na Entrega de Declaração (MAED), relativo a entrega extemporânea da GFIP, sendo legítimo o lançamento de ofício, efetivado pela Administração Tributária, formalizando a exigência. Sendo objetiva a responsabilidade por infração à legislação tributária, correta é a aplicação da multa no caso de transmissão intempestiva. O eventual pagamento da obrigação principal, ou inexistência de prejuízos, não afasta a aplicação da multa por atraso na entrega da GFIP. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. ATRASO NA ENTREGA DE DECLARAÇÃO. A denúncia espontânea (art. 138 do CTN) não alcança a penalidade decorrente do atraso na entrega de declaração (Súmula CARF n.º 49). EFEITO CONFISCATÓRIO DA MULTA. SÚMULA CARF N.º 2. É vedado ao órgão julgador administrativo negar vigência a normas jurídicas por motivo por inconstitucionalidade. A Súmula CARF n.º 2 enuncia que o Egrégio Conselho não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DA GFIP. LEI N. 13.097/2015, ARTS. 48 E 49. NÃO ENQUADRAMENTO NA ANISTIA OU REMISSÃO. INEXISTÊNCIA DE NULIDADE DA MULTA POR ATRASO. PROJETOS DE LEI DA CÂMARA DOS DEPUTADOS (PL 7.512/2014, PL 4.157/2019) E DO SENADO FEDERAL (PL 96/2018). INAPLICABILIDADE. Não se aplica o disposto no art. 48 da Lei n.º 13.097, de 2015, para o período de 27 de maio de 2009 a 31 de dezembro de 2013, havendo ocorrência de fatos geradores de contribuições previdenciárias. Não se aplica a anistia do art. 49 da Lei n.º 13.097, de 2015, para o período até 20/01/2015, quando a GFIP não é entregue até o último dia do mês subsequente ao previsto para a entrega. Mero Projeto de Lei (PL) que não foi definitivamente aprovado pelo Congresso Nacional e, ainda que eventualmente aprovado, que não foi objeto de sanção pelo Presidente da República, não obriga os particulares, nem a Administração Tributária, que atua com base no princípio da legalidade. (Fonte: https://www.lexml.gov.br/urn/urn:lex:br:conselho.administrativo.recursos.fiscais;secao.julgamento.2;camara.2;turma.ordinaria.2:acordao:2020-06-02;2202-006.294,8305691 )
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Ministério da Fazenda)
Em artigo sob o título: GFIP – Multa aplicada por atraso na entrega, fizemos alusão ao Enunciado da Súmula nº 360 do STJ que diz: “O benefício da Denúncia Espontânea não se aplica aos tributos sujeitos a lançamento por homologação regularmente declarados, mas pagos a destempo”.(Enunciado da Súmula nº 360 do STJ).
Portanto, no julgamento de nossos Tribunais, havendo a apresentação da GFIP antes da realização do pagamento do tributo, não está esse pagamento amparado pelo benefício da denúncia espontânea.
Envolvendo débitos para a previdência social, com o Decreto 3.048 /99, que veio a regulamentar o inciso IV do art. 32 da lei 8.212/91, passou-se a exigir a apresentação de GFIP, documento que consta informações à Previdência, com efeitos de confissão de dívida que inviabiliza a denúncia espontânea.
O instituto da denúncia espontânea (art. 138), segundo precedentes do STJ, não alcança as obrigações acessórias, como a entrega, a destempo, da GFIP.
O Colendo Superior Tribunal de Justiça já teve oportunidade de consolidar posição jurisprudencial na linha de que o instituto da denúncia espontânea não é aplicável para o contexto das obrigações acessórias (como a atinente à entrega de declarações). A título de exemplo, cite-se o seguinte aresto:
Ementa: DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO. MANDADO DE SEGURANÇA. APLICAÇÃO DE MULTA PELO FISCO EM RAZÃO DA ENTREGA ATRASADA DE GFIP. CABIMENTO. ART. 32-A DA LEI N. 8.212/91 C/C ART. 476, II, DA IN RFB N. 971/09. INAPLICABILIDADE DA DENÚNCIA ESPONTÂNEA ÀS OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS. PRECEDENTES DO C. STJ. APELAÇÃO IMPROVIDA. – A questão que se coloca nos autos da presente apelação é a de se saber se a aplicação de multa em virtude de atraso na entrega da GFIP pelo contribuinte afronta ou não o instituto da denúncia espontânea. Diante da redação do art. 138 do CTN e do art. 472 da IN RFB n. 971/09, resta claro que o contribuinte que regularizar a sua situação antes da imposição do Auto de Infração mediante a indicação da existência do débito e o pagamento do valor principal acrescido dos encargos legais estará isento de ulterior responsabilização (denúncia espontânea) – A denúncia espontânea, contudo, não mantém nenhuma incompatibilidade com a previsão de uma multa oriunda do atraso na entrega pelo contribuinte da GFIP. Com efeito, a aplicação da multa em comento tão logo haja o atraso, sem que concorra interregno de tempo para que o contribuinte regularize sua situação individual, justifica-se pelo singelo fato de que a entrega extemporânea da GFIP consubstancia a própria infração penalizada. Tanto é assim que o próprio regramento indicado pela impetrante prevê a possibilidade de se aplicar multas nesse cenário, consoante se depreende do art. 32-A da Lei n. 8.212/91 e do art. 476, II, da IN RFB n. 971/09 – Ainda que assim não fosse o Colendo Superior Tribunal de Justiça já teve oportunidade de consolidar posição jurisprudencial na linha de que o instituto da denúncia espontânea não é aplicável para o contexto das obrigações acessórias (como a atinente à entrega de declarações). A título de exemplo, cite-se o seguinte aresto: AgInt no AREsp 1022862/SP, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 13/06/2017, DJe 21/06/2017 – Apelação a que se nega provimento….
Por outro lado, à guisa de ilustração, transcrevemos a conclusão do artigo de autoria de Sérgio Fernandes Junior, em que aponta teses de defesa contra as multas de GFIPs, enumerando os seguintes pedidos, em sede de recursos administrativos ou judiciais:
I – Que o recurso seja recebido em efeito suspensivo;
II – Que seja declarada a decadência do direito do Fisco constituir o crédito tributário em caso de haver transcorrido o prazo decadencial de algum dos meses de competência;
III – A improcedência da autuação, devido ao seu caráter arrecadatório e não punitivo, o que é vedado em nosso Sistema Tributário;
IV – A improcedência da autuação devido à sua forma de aplicação, sem juízo de conveniência e oportunidade, conforme prevê o art. 142 do CTN;
V – A improcedência da autuação, caso a empresa seja enquadrada como Micro Empresa ou Empresa de Pequeno Porte para os efeitos da LC 123/06, por ofensa ao art. 55 desta lei, que determina a fiscalização orientadora com a obrigatoriedade da dupla visita para lavratura de autos de infração;
VII – A improcedência da autuação em face de previsão legal de dispensa de sua entrega nos casos de ausência de fato gerador;
VIII – Caso nenhuma das hipóteses de improcedência sejam acatadas pelo julgador, o pedido de redução da penalidade aplicada, tanto pelo princípio da Vedação ao Confisco, quanto por força do art. 38-B da LC 123/06.
Todos estes pedidos devem ser feitos na mesma peça, alternativamente, ou seja, caso o julgador não aceite um, pede-se que aceite o seguinte.
Para o tributarista, Kiyoshi Harada, em artigo intitulado Nulidade dos autos de infração, “a interpretação sistemática do art. 32-A da Lei nº 8.212/91 com alteração posterior e à luz da jurisprudência, notadamente da Súmula 410 do STJ conduz à necessidade de prévia intimação do fisco como condição para a imposição de multa por atraso na apresentação da GFIP, principalmente, quando se está diante de entrega fora do prazo, de forma sistemática, de sorte a induzir o contribuinte na presunção de regularidade”.
Do ponto de vista da constitucionalidade ou não da cobrança de multa por atraso na entrega da GFIP, convém lembrar aqui que a permissão para a cobrança das multas da GFIP foi decorrente de “norma infraconstitucional (solução de consulta interna da RFB) que está na base da pirâmide da hierarquia das leis e que não pode alterar o entendimento e justificar a cobrança de multa pela RFB”.
Entendemos que a multa em exame deveria ter como critério a cobrança que exprimisse o dano sofrido pelo erário público em decorrência da infração tributária acessória cometida pelo contribuinte, sendo que a sanção prevista também deveria ser proporcional e adequada para desencorajar a postura que se deseja evitar por parte daquele, mas não pode ser instrumento de arrecadação fiscal. Caso contrário, a aplicação do princípio da proporcionalidade pode permitir ao Poder Judiciário analisar a imposição de penalidades fiscais descabidas, de modo a afastá-las, ou até mesmo reduzi-las a outro patamar menor do que aquele previsto na própria legislação, como já decidiu o Supremo Tribunal Federal (STF) ao julgar o Recurso Extraordinário nº 91.707, de Minas Gerais.
O Princípio Constitucional da Razoabilidade deve, ao ver de juristas, servir de barreira limitativa à discricionariedade da Administração Pública, especialmente diante de casos em que ocorre a aplicação de “sanções desproporcionais ou inadequadas em relação às infrações praticadas”, algo que “ocorre no caso de penas pecuniárias, que devem ser fixadas em limites razoáveis, de modo a não assumir caráter confiscatório. Nem onerar excessivamente a atividade profissional exercida licitamente” (Maria Sylvia Zanella di Pietro, “Discricionariedade Administrativa na Constituição de 1988”, Editora Atlas, 1991, p. 148).
E, naquele referido artigo, manifestamos que: “em que pese a posição da RFB de sustentar a tese da não aplicação da Denúncia Espontânea, no caso em tela, nada obsta a que se recorra ao CARF – Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, a fim de se esgotar essa Instância Administrativa.”
E concluímos, ainda, naquele trabalho que: “entretanto, consideramos possível aviar ação declaratória visando ver declarada a inconstitucionalidade da cobrança das multas, contemplando alguns dos fundamentos aqui enumerados, para que o juiz declare a inexistência de relação jurídica que obrigue o contribuinte a cumprir com tal exigência. E, dessa forma, tal ação poderá chegar ao Supremo, que ficará obrigado a examinar a tese de inconstitucionalidade a ele apresentada.” (Fonte:”GFIP – Multa aplicada por atraso na entrega” https://portalcontabilsc.com.br/artigos/gfip-multa-aplicada-por-atraso-na-entrega/)
Ultimamente, o Supremo Tribunal Federal vem se debruçando sobre a definição do limite de imposição de multas pecuniárias pelo fisco à luz do princípio da razoabilidade.
Elucidativa é a ementa do Acórdão a seguir transcrita:
“Ementa: Recurso Extraordinário – Alegada violação ao preceito inscrito no art. 150, inciso IV, da Constituição Federal – Caráter supostamente confiscatório da multa tributária cominada em lei – Considerações em torno da proibição constitucional de confiscatoriedade do tributo – Cláusula vedatória que traduz limitação material ao exercício da competência tributária e que também se estende às multas de natureza fiscal – Precedentes – Indeterminação conceitual da noção de efeito confiscatório – Doutrina – Percentual de 25% sobre o valor da operação – “Quantum da multa tributária que ultrapassa, no caso, o valor do débito principal – Efeito confiscatório configurado – Ofensa às cláusulas constitucionais que impõem ao poder público o dever de proteção à propriedade privada, de respeito à liberdade econômica e profissional e de observância do critério da razoabilidade – Agravo improvido” (Ag. Reg. No RE n. 754554/GO, Rel. Min. Celso de Mello, DJe de 28-11-2013).
Como se vê o princípio da razoabilidade vem sendo utilizado pela Corte Suprema até mesmo para dosar o aspecto quantitativo da multa, deixando claro que ela não pode se afastar de sua finalidade intrínseca que é a de prevenir a prática de infração fiscal que lesa os interesses da Fazenda Pública credora. Sua observância é impositiva na interpretação e aplicação do apontado art. 32-A da Lei nº 8.212/91, com a redação dada pela Lei n٥ 11.941/09, levando em conta o conjunto da legislação interna da União que é vinculante para o fisco, notadamente, aquela concernente à multa automática pela entrega fora do prazo regulamentar da DCTF, servindo como alerta ao contribuinte faltoso.
Positivamente, as multas impostas são indevidas não tendo amparo no princípio da razoabilidade.
O CARF inova o seu entendimento aplicando multa menor por descumprimento de obrigação acessória.
Por quatro votos a dois, a 1ª Turma da 3ª Câmara da 2ª Seção do CARF, aplicou o critério da multa mais benéfica ao contribuinte em auto de infração sobre descumprimento da obrigação acessória (Processo nº 37311.002125/2007-55).
O processo trata de multa por erro no preenchimento da Guia de Recolhimento do FGTS e de Informações à Previdência Social (GFIP), no qual foi imposta multa no valor de 100% do imposto devido, com base na Lei nº 9.528/1997.
O contribuinte argumentou que a imposição desta cobrança é uma dupla penalidade, uma vez que já há a presença de multa na obrigação principal, em outro processo autônomo.
Alegou ainda que, o auto de infração aplicou a multa com base em artigo, posteriormente revogado, e considerando a expressa revogação do dispositivo, deve se aplicar o art. 106, II, “c” do CTN, que traz o instituto da retroatividade benigna, segundo o qual aplica-se a lei posterior em caso de prever pena mais benéfica ao contribuinte.
O conselheiro Antônio Savio Nastureles, defendeu a manutenção da cesta de multas. Após uma hora de debates, a turma entendeu, porém, que seria aplicável o inciso I do artigo 32-A da Lei nº 8212/91 aos períodos que for mais benéfico ao contribuinte.
Referida norma dispõe que o contribuinte que deixar de apresentar a declaração no prazo fixado ou que a apresentar com incorreções ou omissões será intimado a apresentá-la ou a prestar esclarecimentos e sujeitar-se-á a seguinte multa: de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de 10 (dez) informações incorretas ou omitidas.
A grande novidade é que, no caso de inexatidão na GFIP, o CARF costuma aplicar a multa prevista no artigo 35-A da Lei 8.212/91 que estabelece multa de 75% sobre o valor da contribuição devida. Neste caso, foi aplicada multa muito menor.
O CARF em suas Decisões, como visto, não reconhece o instituto da denúncia espontânea para afastar a exigência da multa da GFIP pelo atraso na entrega.
O Colendo Superior Tribunal de Justiça, também, já teve oportunidade de consolidar posição jurisprudencial na linha de que o instituto da denúncia espontânea não é aplicável para o contexto das obrigações acessórias (como a atinente à entrega de declarações).
Entretanto, é possível, em que pese esse cenário desfavorável, recorrer tanto administrativamente como em juízo, evocando, no caso concreto, as teses de defesa em favor do contribuinte aqui apontadas.
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Sobre o autor
Marco Aurélio Bicalho de Abreu Chagas
Advogado militante no Foro em Geral e nos Tribunais Superiores com mais de 40 anos de experiência. Assessor Jurídico na Associação Comercial e Empresarial de Minas - ACMinas desde 1980. Sócio Fundador do CUNHA PEREIRA & ABREU CHAGAS - Advogados Associados desde 1976. Consultor Home Office. Tributarista. Autor de vários livros na área. tributária. Conferencista. Professor.
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